Управленческий учет может быть организован по-разному:

1. без специального отражения операций управленческого учета на счетах бухгалтерского учета

2. с отдельным отражением операций управленческого учета на синтетических счетах бухгалтерского учета (в том числе с применением разных вариантов корреспонденции счетов)

Естественно самый простой вариант состоит в том, чтобы отражать операции управленческого учета в общей системе записей синтетического бухгалтерского учета, то есть операции управленческого учета отражаются на специальных бухгалтерских счетах 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства»и эти счета являются как бы счетами управленческого учета. При таком варианте допускается определенная относительность, так как разделение бухгалтерского учета на финансовый и управленческий осуществляется в значительной мере условно.

Реальное разделение управленческого и финансового учета осуществляется лишь после введения для них отдельной корреспонденции счетов. Таким образом, формируется двухкруговая система. При этом варианте счета подразделяются на счета финансового и управленческого учета не чисто формально, а отражают реальные обороты каждой из этих подсистем.

На практике могут применяться разные варианты корреспонденции счетов и соответственно взаимосвязи финансового и управленческого учета. Каждый из них имеет свои достоинства и недостатки.

1. Взаимосвязь между финансовым и управленческим учетом осуществляется с помощью контрольных счетов, к ним относятся счета доходов и расходов или элементов затрат финансовой бухгалтерии, с которых оборот зачисляется на соответствующие счета управленческой бухгалтерии. В случае прямой корреспонденции счетов управленческого учета обеспечивается интегрированная или однокруговая система бухгалтерского учета в организации, но с выделением подсистем финансового и управленческого учета.

2. Используются парные контрольные счета одного и того же наименования – «Зеркальные счета» или «счета – экраны». Через эти счета обороты финансового и управленческого учета разграничиваются изначально. При данном варианте управленческого учета счета являются автономными , замкнутыми.

3. Применяются специальные передаточные счета , через которые передаются обороты из одной подсистемы в другую.

Для крупных организаций с выходом на международный рынок управленческий учет целесообразно организовать с отдельной корреспонденцией счетов и обособлением управленческого учета от финансового.

Для обычных коммерческих организаций это делать пока преждевременно и следует оставить действующий порядок учета без обособления в синтетическом учете управленческого учета с отдельной корреспонденцией счетов.

Издержки производства в управленческом учете отражаются, по крайней мере, в трех направлениях, каждое из которых представляет собой самостоятельную обособленную систему взаимосвязанных бухгалтерских записей (рис. 8).
Управленческий учет издержек также необходимо вести на счетах бухгалтерского учета, как они отражаются в финансовом учете, по элементам расходов. В финансовом учете нет надобности отражать расходы по статьям, достаточно того, что они группируются в показателях производственной себестоимости, периодических управленческих и коммерческих расходов. Такая группировка является достаточной для составления бухгалтерской публичной отчетности о прибылях и убытках. В управленческом учете издержек выделяются сотни аналитических счетов по различным направлениям группировки, что усложняет отражение информации, требу-


ет продуманной системы (несколько систем) ведения детализированного учета издержек на счетах.
Счета управленческого учета, на которых отражается аналитическая информация о текущих издержках производства, данные для их контроля по центрам ответственности и, главное, для калькулирования себестоимости в рыночных условиях, составляют коммерческую тайну, строго оберегаемую от конкурентов и любых других заинтересованных лиц. В практике зарубежных компаний счета управленческого учета ведут отдельно от других счетов (финансовые счета), поскольку именно на этих последних, собирается информация для составления публичной финансовой отчетности, подлежащий аудиторской проверке и раскрытию для всех пользователей. Счета управленческого учета так отделяются от счетов финансового учета, что каждая их группа обобщается как обособленная финансовая система, которые не связаны между собой никакими общими бухгалтерскими проводками. В крупных компаниях наряду с главными бухгалтерами финансового учета учреждается должность бухгалтера-менеджера, т.е. главного бухгалтера по управленческому учету.
В российской практике изначально вели общий и калькуляционный учет по единому плану счетов, ограничиваясь дополнительным аналитическим учетом в интересах внутреннего управления. Такая практика организации бухгалтерского учета сохраняется до сих пор во многих российских организациях. Да и планы счетов бухгалтерского учета не предусматривали возможности раздельного ведения финансового и управленческого учета на счетах. В последнее время появилась возможность вести раздельный учет, как это предусмотрено Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, утвержденным приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. № 94 (см. раздел III «За-траты на производство»).
В Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета, в пояснениях к разделу III «Затраты на производство» сказано, что формирование информации о расходах по обычным видам деятельности, которые и составляют издержки производства, осуще-ствляется либо на счетах 20-29, либо на счетах 30-39. В первом случае консервируется первичная схема учета и калькулирования себестоимости в едином плане счетов бухгалтерского учета всех операций данной организации. Во втором случае счета 20-29 могут использоваться для группировки издержек по статьям себестоимости, местам возникновения и другим признакам, а также для калькулирования себестоимости продукции, работ, услуг; счета 30-39 применяются для учета по элементам расходов. Порядок учета по элементам расходов будет изложен далее при рассмотрении организации и методов финансового учета.
Взаимосвязь учета расходов по статьям и элементам осуществляется с помощью специально открываемых отражающих счетов, что позволяет отделить группировку расходов по статьям от группировки расходов по элементам и тем самым обособить на счетах управленческий учет издержек от финансового учета. В инструкции специально указано: «Состав и методика использования счетов 20-29 при таком варианте учета устанавливается организацией исходя из особенностей деятельности, структуры, организации управления на основе соответствующих рекомендаций Министерства финансов Российской Федерации».
Разделение счетов в учете затрат на производство на две равновеликие части 20-29 и 30-39 с различным назначением обобщаемой на них информации позволяет специалистам рассматривать возможности и варианты разделения счетов этого раздела на счета управленческого и счета финансового учета. Авторы некоторых публикаций предлагают при отделении управленческого учета использовать в нем и счета из финансового учета с теми же номерами, помечая их отличительной «звездочкой». Мы еще в 1991 г. предлагали двухкруговую систему учета (управленческого и фи-нансового) с применением одинаковых счетов с отличительными знаками. Но предложение не нашло применение на практике.
Техническая система бухгалтерского учета - знаковая система. Применение одних и тех же знаков для финансового и управленческого учета вносит путаницу в кодировку и корреспонденцию счетов. Поэтому возрождать вновь давно забытое предложение бесперспективно. Следует подумать о других подходах, опираясь на указания инструкции к Плану счетов о возможности применения отражающих счетов для переноса информации из финансового учета в счета управленческого учета. Считаем, что это более перс-пективный подход к решению сложного вопроса.
В разделе III «Затраты на производство» Плана счетов бухгалтерского учета содержатся только семь счетов с определенным содержанием. Остальные 13 счетов не обозначены, их содержание не указано, что видно на рис. 9. Состав не обозначенных счетов, согласно указанию инструкции по применению Плана счетов, уста-навливается организацией исходя из особенностей ее деятельности, структуры, организации управления.

Счета 20-29 относятся к управленческому учету. Они выстроены в точном соответствии с методикой бухгалтерского учета издержек по статьям себестоимости, что наглядно представлено в сопоставительной табл. 6.
Счета учета издержек производства следует дополнить отражающим счетом 27 «Отражение издержек производства» для зеркальной передачи информации, формируемой в финансовом учете на счете 37 «Отражение расходов по элементам» (см. раздел 7).
Счет 27 «Отражение издержек производства» служит для записи расходов, учтенных по элементам в течение отчетного пе-риода. Сумма расходов по элементам, записанная в финансовом учете по дебету счета 37 «Отражение расходов по элементам», в свою очередь, одновременно записывается по кредиту счета 27 «Отражение издержек производства» в корреспонденции со счетами 20-29, на которых формируются издержки по статьям, калькуляционным объектам, местам возникновения (центрам ответственности), - рис. 10.
Счета управленческого учета издержек Счета учета издержек Статьи себестоимости Счет 20 «Основное производство» 1. Сырье и материалы
Возвратные отходы (по кредиту счета 20)
Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера со стороны
Топливо и энергия на технологические цели
Заработная плата производственных рабочих
Отчисления на социальные нужды Счет 23 «Вспомогательное производство» Статьи себестоимости 1-6, указанные выше к счету 20 «Основное производство» Счет 25 «Общепроизвод-ственные расходы» 7. Расходы на подготовку и освоение произ-водства
Общепроизводственные расходы Счет 26 «Общехозяйственные расходы» 9. 7. Расходы на подготовку и освоение производства
Общехозяйственные расходы
Прочие производственные расходы Счет 28 «Брак в производ-стве» 11. Потери от брака
Между счетами 27 и 37 в процессе записи первичных данных о расходах по обычным видам деятельности поддерживается полное равенство. Обороты и сальдо по дебету счета 37 «Отражение расходов по элементам» всегда равны оборотам и сальдо по кредиту счета 27 «Отражение издержек производства». Это равенство обеспечивается без непосредственной корреспонденции счетов 27 и 37 в результате того, что записи на обоих счетах производятся на основе единого массива первичных документов, бухгалтерских справок и расчетов, оформляющих расходы организации по обычным видам деятельности за отчетный период.
Счет 20 «Основное производство» отражает прямые издержки на производство продукции, выполнение работ, оказание услуг, которые являются основными, профильными в деятельности данной организации. На нем отражается также информация о стоимости продукции и работ вспомогательных производств, потребляемых в основном производстве, списываются косвенные издержки по обслуживанию и управлению, а также окончательные потери от брака. В конечном итоге на данном счете отражается информация об издержках производства, отнесенных на себестоимость продукции, работ, услуг.
По дебету счета 20 «Основное производство» отражаются прямые издержки, связанные с производством продукции (работ, ус-

и статьям
луг) в корреспонденции со счетом 27 «Отражение издержек производства». В корреспонденции со счетом 23 «Вспомогательное производство» в дебет счета 20 «Основное производство» списываются издержки вспомогательных производств, связанные с выработанной продукцией, выполненными работами, оказанными услугами в основном производстве.
Косвенные общепроизводственные издержки, относящиеся к подразделениям основного производства, и потери от брака ежемесячно списываются в дебет счета 20 «Основное производство» в корреспонденции со счетами 25 «Общепроизводственные расходы» и 28 «Брак в производстве». В результате на счете 20 «Основное производство» формируется информация о сокращенной производственной себестоимости.
В управленческом учете на счете 20 «Основное производство» информация отражается накопительно, нарастающим итогом с начала отчетного года. Следовательно, сальдо по дебету счета 20 «Основное производство» на каждую отчетную дату в течение года отражает сумму издержек, проведенных с начала данного отчетного года. В сумме данного сальдо отражается и стоимость незавершенного производства. При необходимости вычислить себестоимость выпущенной продукции, сданных работ и услуг можно только расчетным путем, на основе расчета себестоимости незавершенного производства на конечную дату отчетного периода по следующей формуле:
Остаток НЗП на
начало года
Себестоимость выпущенной продукции
Издержки произ- + водства за период с начала года
Остаток НЗП на
отчетную дату.
Себестоимость выпущенной продукции при этом мы получаем за весь период с начала отчетного года. Для определения полной производственной себестоимости к сумме себестоимости, зафиксированной на счете 20 «Основное производство», добавляется сумма общепроизводственных расходов.
Аналитический учет на счете 20 «Основное производство» ведется по статьям себестоимости, видам продукции, работ, услуг (по калькуляционным объектам), при необходимости также по местам возникновения издержек - центрам ответственности.
По окончании отчетного года итоговые данные об издержках основного производства выводятся в отдельный файл и сохраняются в архиве для аналитических сопоставлений. Одновременно составляется итоговая внутренняя отчетность об издержках и се-бестоимости продукции, работ, услуг за отчетный год. Счет 20 «Основное производство» закрывается бухгалтерской проводкой по кредиту названного счета в дебет счета 27 «Отражение издержек производства». В следующем отчетном году записи на счете 20 «Основное производство» начинаются с нулевого сальдо. Начальное сальдо по счету отсутствует.
Стоимость незавершенного производства определяется различными способами, зависящими от технологических и организационных условий производства, массового или индивидуального производства и принятой в организации учетной политики. В соответствии с нормативными положениями стоимость незавершен-
ного производства определяется по фактической производственной себестоимости (сокращенной или полной), нормативной или плановой производственной себестоимости, прямым издержкам производства, издержкам сырья, материалов и полуфабрикатов.
Издержки на выполненные работы, не сданные заказчикам, остаются в незавершенном производстве. При оказании услуг незавершенного производства не бывает. Стоимость незавершенного производства в индивидуальном и мелкосерийном производстве, где издержки учитываются в разрезе открытых производственных заказов: строительство, тяжелое машиностроение, услуги, НИОКР и др., определяется суммой издержек на выполнение незакрытых заказов на каждую отчетную дату.
В массовом и крупносерийном производстве к незавершенному производству относятся продукция или работы, не прошедшие всех стадий, переделов, операций, предусмотренных технологическим процессом, либо недоукомплектованные, не прошедшие необходимой проверки со стороны технического или химического контроля. В таком случае по данным инвентаризации незавершенного производства или по данным оперативно-технического учета производства выделяются натуральные остатки не полностью готовой продукции (работ) по степени готовности их на каждой стадии, операции, на каждом переделе. По проценту готовности натуральных остатков определяют их стоимость на принятую единицу оценки (производственную себестоимость, прямые издержки или издержки сырья, материалов, полуфабрикатов). В отдельных гетерогенных производствах совершаются сотни и тысячи технологических операций. При поступлении на первую операцию в стоимость незавершенного производства включаются полные издержки на сырье, материалы, полуфабрикаты, а заработная плата производственных рабочих определяется по степени прохождения технологических операций. На выполненные операции насчитываются нормативные издержки на заработную плату.
При обособленном учете и калькулировании себестоимости полуфабрикатов собственного производства в состав незавершенного производства включают сумму издержек на остаток полуфабрикатов, учитываемых на счету 21 «Полуфабрикаты собственного производства». При оценке остатков незавершенного производства полностью исключаются потери от брака и непроизводительные расходы.
Стоимость незавершенного производства отражается как сальдо по соответствующим счетам только в финансовом учете. В управленческом учете стоимость незавершенного производства используется в различных расчетах издержек и себестоимости без отражения в качестве сальдо по счету 20 «Основное производство», хотя возможна иная методика такого учета.
Счет 21 «Полуфабрикаты собственного производства» применя-ется для отражения и обобщения информации об издержках на полуфабрикаты собственного производства, их движении и остатках в организациях, ведущих бухгалтерский учет полуфабрикатов обособленно от учета основного производства. Такой учет имеет смысл в ограниченных передельных производствах: металлургии, литейном и некоторых химических производствах, выработке ре-зинотехнических изделий, некоторых видов минеральных удобрений. В большинстве отраслей народного хозяйства обособленный учет полуфабрикатов собственного производства не ведется. Издержки на них учитываются в общем порядке на счете 20 «Основное производство».
По дебету счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства» в корреспонденции со счетом 20 «Основное производство» отражаются издержки на производство полуфабрикатов, поступивших на склады и в хранилища. По кредиту счета 21 опять-таки в корреспонденции со счетом 20 «Основное производство» списываются издержки на полуфабрикаты, переданные в дальнейшую переработку на другие переделы или проданные сторонним организациям и лицам.
Специфика управленческого учета полуфабрикатов собственного производства такова, что издержки производства на остаток полуфабрикатов отражаются как сальдо по дебету счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства». Это сальдо по окончании отчетного года не закрывается, а переходит в управленческий учет следующего отчетного года. Переходящее сальдо по дебету счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства» уравновешивается переходящим сальдо по кредиту счета 27 «Отражение издержек производства». Для отражения в отчетном бухгалтерском балансе стоимость остатков полуфабрикатов собственного производства вместе со стоимостью других остатков незавершенного производства записывается как сальдо по дебету счета финансового учета.
Аналитический учет полуфабрикатов ведется в разрезе мест их хранения, по каждому хранилищу отдельно, по видам, сортам, размерам и другим отличительным признакам. Издержки на полуфаб- рикаты на счете 21 «Полуфабрикаты собственного производства» могут группироваться по калькуляционным статьям, но могут учи-тываться и единой суммой в зависимости от потребностей в соответствующей информации.
На счете 23 «Вспомогательное производство» отражается информация об издержках на продукцию и услуги, вспомогательные для основного производства организации. К ним относятся производство и трансформация электроэнергии, тепла, пара, сжатого воздуха, ремонтное и транспортное обслуживание, производство инструментов и приспособлений, другие аналогичные работы и услуги.
Прямые издержки вспомогательных производств записываются по дебету счета 23 «Вспомогательное производство» в корреспон-денции со счетом 27 «Отражение издержек производства». Расходы по управлению и обслуживанию подразделений вспомогательных производств записываются по дебету счета 23 «Вспомогательное производство» в корреспонденции со счетом 25 «Общепроизводственные расходы». По кредиту счета 28 «Брак в производстве» в де-бет счета 23 «Вспомогательное производство» списываются потери от брака, возникшие в подразделениях вспомогательных производств.
Продукция, работы и услуги вспомогательных производств, сданные подразделениям основного производства и проданные сторонним организациям и лицам, списываются на счет основного производства. Операции продажи на сторону превращают продукцию и услуги вспомогательных производств в товарную продукцию. Издержки по этим операциям совершенно обоснованно относятся к себестоимости продукции, работ и услуг основного производства. Издержки на продукцию, работы и услуги вспомогательных производств, потребленные в основном производстве или проданные на сторону, списываются в дебет счета 20 «Основное производство» в корреспонденции со счетом 23 «Вспомогательное производство».
По условиям хозяйственной деятельности и технологическим особенностям проводимых операций продукция, работы и услуги вспомогательных производств могут относиться к издержкам по управлению и организации производства в основных подразделениях, к управлению всей организацией в целом, к обслуживающим производствам и хозяйствам непроизводственного характера. В таком случае издержки вспомогательных производств записываются по кредиту счета 23 «Вспомогательное производство» в дебет счетов 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».
Методика отражения издержек вспомогательного производства такова, что в определенных условиях обязательно образуется сальдо по дебету счета 23 «Вспомогательное производство», ха-рактеризующее незакрытые издержки подразделений вспомогательных производств, т.е., по сути, незавершенное производство. Данное сальдо нельзя исключить, и оно определяется в управленческом учете на конец каждого месяца. Это сальдо по окончании отчетного периода не закрывается. Оно переносится в управленческий учет следующего отчетного года. Переходящее сальдо по дебету счета 23 «Вспомогательное производство» балансируют с переходящим сальдо по кредиту счета 27 «Отражение издержек производства».
Аналитический учет издержек вспомогательного производства ведут в разрезе соответствующих вспомогательных подразделений по статьям издержек, видам продукции, работ и услуг.
Счет 25 «Общепроизводственные расходы» применяется для отражения информации об издержках по обслуживанию и управлению подразделений основного и вспомогательных производств, а в крупных организациях - также об издержках по обслуживанию и управлению обслуживающих производств и хозяйств.
Аналитический учет общепроизводственных расходов осуществляется по подразделениям (цехам, участкам, отделениям, бригадам и т.п.) в разрезе статей утвержденной сметы по каждому подразделению и сводной сметы общепроизводственных расходов.
По дебету счета 25 «Общепроизводственные расходы» записываются данные о произведенных издержках за период времени (обычно за месяц), в корреспонденции со счетом 27 «Отражение издержек производства».
Ежемесячная сумма фактических расходов отражается по кредиту счета 25 «Общепроизводственные расходы» в дебет счетов:
20 «Основное производство» - на сумму издержек в подразделениях основного производства;
23 «Вспомогательное производство» - на сумму издержек в подразделениях вспомогательных производств;
«Брак в производстве» - на сумму издержек, относящихся к забракованной продукции;
«Обслуживающие производства и хозяйства» - на сумму издержек в подразделениях этих производств и хозяйств.
Данная запись по кредиту счета 25 «Общепроизводственные расходы» ежемесячно закрывает данный счет, который не имеет и не должен иметь сальдо на конечную дату каждого месяца. Для того чтобы сохранить накопительную информацию с начала отчетного года по каждому подразделению и каждой статье, кредитовые записи можно отражать на специально выделенном отдельном субсчете. Кредитовое сальдо на данном субсчете будет балансировать сальдо по дебету всех других субсчетов, причем сальдо отражается накопительно с начала отчетного года. По окончании отчетного года сальдо всех субсчетов взаимно закрывается внутренними проводками по всем субсчетам к счету 25 «Общепроизводственные расходы». Записи в следующем отчетном году начинаются при нулевом сальдо на всех субсчетах данного счета.
При распределении общепроизводственных расходов по видам продукции, работ и услуг издержки, учтенные в данном конкретном подразделении, распределяются только на те виды продукции (работ, услуг), которые производились или выполнялись, полностью или частично, именно в данном подразделении.
На счете 26 «Общехозяйственные расходы» отражается информация об издержках общеуправленческого характера, непосредственно не связанных с производственными процессами, а также об издержках, включаемых в статью себестоимости «Прочие производственные расходы». По дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы» в корреспонденции со счетом 27 «Отражение издержек производства» записываются все суммы издержек, относящиеся к данному счету.
Аналитический учет издержек на счете 26 «Общехозяйственные расходы» ведется по статьям сметы, управленческим подразделениям и центрам ответственности. Все издержки в аналитическом учете отражаются накопительно, нарастающими итогами с начала отчетного года. По окончании отчетного года итоговые данные об издержках, отраженных на счете, выводятся в отдельный файл, который сохраняется в архиве. Составляется также итоговый внутренний отчет о данных издержках. После завершения всех операций отчетного года счет 26 «Общехозяйственные расходы» закрывается бухгалтерской проводкой по кредиту названного счета в дебет счета 27 «Отражение издержек производства».
В случае необходимости исчислить полную производственную себестоимость выпущенной продукции, сданных работ и услуг общехозяйственные расходы, учтенные на счете 26, расчетно (без отражения в системе счетов управленческого учета) добавляются к сокращенной производственной себестоимости, которая сформировалась на счете 20 «Основное производство». Для управленческого учета важнее обобщать накопительную информацию по сметным статьям и центрам ответственности, нежели обобщать всю информацию для калькулирования себестоимости на счете основного производства.
Счет 28 «Брак в производстве» служит для отражения информа-ции о стоимости выявленного брака, издержек по его исправлению и выявлению окончательных потерь от брака в данном периоде. Обычный цикл выявления потерь от брака - один месяц.
Брак, выявленный в производстве, оформляется первичными документами, в которых указывается, что забраковано, причины, виновники и место обнаружения брака, возможности исправления забракованного предмета. В управленческом аналитическом учете обобщаются все названные характеристики брака для анализа возможностей устранения причин и недопущения или сокращения брака в будущем.
Издержки на забракованные предметы, не подлежащие исправлению (окончательный брак), записываются по дебету счета 28 «Брак в производстве» в корреспонденции со счетами 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательное производство». Дополнительные издержки по исправлению брака относятся также в дебет счета 28 «Брак в производстве» в корреспонденции со счетом 27 «Отражение издержек производства». Издержки, связанные с исправлением брака, отражаются по сокращенной производственной себестоимости, поэтому по дебету счета 28 «Брак в производстве» записывается соответствующая часть общепроизводственных расходов проводкой по кредиту счета 25 «Общепроизводственные расходы».
Потери от брака, записанные по дебету счета 28 «Брак в производстве», уменьшаются на стоимость забракованных предметов по цене возможного использования, а также на суммы, подлежащие взысканию с виновников брака - персонала организации или с поставщиков недоброкачественных материалов и полуфабрикатов, приведших к браку. В управленческом учете названные компенсации записываются по кредиту счета 28 «Брак в производстве» в дебет счета 27 «Отражение издержек производства».
В финансовом учете суммы, компенсирующие потери от брака, записываются по кредиту счета 37 «Отражение расходов по элементам» в дебет счетов:
10 «Материалы» - на стоимость забракованных предметов по цене возможного использования, например по цене металлолома, оприходованного на склад;
73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет 73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» - на суммы ком-пенсации потерь от брака, подлежащих взысканию с работников организации;
76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 76-2 «Расчеты по претензиям» - на суммы, подлежащие взысканию с поставщиков недоброкачественных материалов, полу-фабрикатов и т.п., в результате использования которых в производстве образовался брак.
В результате сопоставления сумм, записанных по дебету и по кредиту счета 28 «Брак в производстве», определяется сумма окон-чательных потерь от брака. Она записывается по дебету счета 20 «Основное производство» проводкой по кредиту счета 28 «Брак в производстве». При этом счет 28 «Брак в производстве» закрывается и сальдо на конечную дату (конец месяца) не имеет.
На счете 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» отражаются издержки состоящих на балансе организации обслуживающих производств и хозяйств, не имеющих прямого отношения с основной производственной деятельностью организации. Среди них можно назвать издержки жилищно-коммунального хозяйства, об-щественного питания, санаториев, домов отдыха, детских и медицинских учреждений, а также научных и культурных учреждений, других обслуживающих подразделений.
Издержки обслуживающих производств и хозяйств не включаются в себестоимость продукции, работ и услуг организации, так как это непроизводственные издержки. Но они требуют контроля за соблюдением плановых смет. Издержки обслуживающих производств и хозяйств отражаются в аналитическом учете по видам производств и хозяйств, местам возникновения - центрам ответ-ственности, сметным статьям. Суммы издержек записываются по дебету счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» в корреспонденции со счетом 27 «Отражение издержек производства». Косвенные расходы по управлению обслуживающими подразделениями ежемесячно записываются в дебет счета 29 «Обслужива-ющие производства и хозяйства» в корреспонденции со счетом 25 «Общепроизводственные расходы».
В управленческом учете на счете 29 «Обслуживающие произ-водства и хозяйства» информация об издержках отражается нако-
пительно, нарастающим итогом с начала отчетного года. Сальдо по дебету на конечную дату каждого отчетного месяца отражает сумму издержек, проведенную с начала отчетного года, что облегчает контроль издержек по центрам ответственности и сметным статьям. В сумме сальдо издержек отражается и стоимость остатков незавершенного производства. Себестоимость выпущенной продукции, сданных работ и оказанных услуг определяется расчетным путем по формуле
Себестоимость за период с начала года
Издержки с начала отчетного года: сальдо по счету 29
Изменение стоимо- ± сти НЗП на начало и конец периода.
В конце отчетного года после составления заключительного внутреннего отчета об издержках по центрам ответственности и статьям издержек сальдо по счету 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» закрывается, записи в следующем отчетном году начинаются с нулевого сальдо по данному счету. Бухгалтерская проводка:
дебет счета 27 «Отражение издержек производства»;
кредит счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».
Баланс сальдо на счетах управленческого учета (счета 20-29) обеспечивается методикой всех записей на счетах через отражение их по кредиту (или в надлежащих случаях - по дебету) счета 27 «Отражение издержек производства». Сумма дебетовых сальдо по счетам 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» всегда равны сальдо по кредиту счета 27 «Обслуживающие производства и хозяйства». В результате на счетах 20-29 образуется обособленная балансовая система управленческого учета, в которой взаимно балансируют обороты и сальдо по всей совокупности данных счетов. Это позволяет вести счета управленческого учета отдельно от счетов бухгалтерского финансового учета, не составляя общего баланса по всем счетам, рекомендованным действующим Планом счетов бухгалтерского учета. Составляют два баланса счетов: финансового учета и отдельно управленческого учета, что позволяет закрыть конфиденциальную информацию об издержках, детализированную на счетах управленческого учета.
Рассмотрим пример.
1. Записи данных на счетах управленческого учета. Содержание записи Дебет счета Кредит счета Сумма 1) Расходы по элементам перегруппированы и записаны на счетах управленческого учета 25 20 23
28 29 27 27 27 27 27 27 2500 1400 1500 1600 200 900 8100 2) Списаны отходы сырья и материалов по цене возможного использования 27 20 150 3) Стоимость выявленного брака 2 2 03 03 20 23 120 100 220 4) Списаны общепроизводственные расходы подразделений вспомогательных производств 23 25 600 5) Стоимость продукции и услуг вспомогательных производств, переданных в основное производство 20 23 1700 6) Списаны общепроизводственные расходы основного производства и относящиеся к исправлению брака 20 28 25 25 850 50 900 7) Суммы, восстановленные как компенсация потерь от брака 27 28 130 8) Окончательная сумма потерь от брака списана в издержки основного производства 20 28 340
2. Отражение сальдо по счетам. Счет Наименование счета № записи Оборот Сальдо по дебету по кредиту по дебету по кредиту 20 Основное производство 1 2500 2 150 3 120 5 1700 6 850 8 340 Итого 5390 270 5120 - 23 Вспомогательное производство 1 1400 3 100
Счет Наименование счета № записи Оборот Сальдо по дебету по кредиту по дебету по кредиту 4 600 5 1700 Итого 2000 1800 200 - 25 Общепроизводственные расходы 1 1500 4 600 5 900 Итого 1500 1500 - - 26 Общехозяйственные расходы 1 1600 1600 27 Отражение издержек производства 1 8100 2 150 7 130 Итого 280 8100 - 7820 28 Брак в производстве 1 200 3 220 6 50 7 130 8 340 Итого 470 470 - - 29 Обслуживающие производства и хозяйства 1 900 900
3. Баланс счетов управленческого учета Счет Обороты Сальдо По дебету По кредиту По дебету По кредиту 20 5390 270 5120 - 23 2000 1800 200 - 25 1500 1500 - - 26 1600 - 1600 - 27 280 8100 - 7820 28 470 470 - - 29 Сумма 900 12 140 12 140 900 7820 7820
Примечание. Сальдо на начало периода на счетах не отражалось в целях упрощения расчетов.
Пример записей издержек на счетах управленческого учета сви-детельствует о возможности выделить эту группу счетов в самостоятельную балансовую систему и получать на большинстве ключевых счетов накопительную информацию нарастающим итогом с начала года. На счетах, которые закрываются (счета 23, 25, 28), также можно получить накопительную информацию об издержках, если отражать дебетовые и кредитовые обороты (и сальдо) раздельно на разных субсчетах. Получение накопительной информации об издержках на счетах управленческого учета чрезвычайно важно для организации, контроля за нами по центрам ответственности и сметным статьям.

1C: Предприятие, версия 8.0. Зарплата, управление персоналом Бойко Эльвира Викторовна

16.10. Способы отражения зарплаты в управленческом учете

Способы отражения зарплаты в управленческом учете позволяют:

Отразить по заданной статье затрат с «автоматической подстановкой» некоторых данных, которые известны в учете зарплаты: работник предприятия и подразделение предприятия.

Отразить по тем статьям затрат, по которым отражались базовые начисления: т.н. способ отражения «пропорционально базе».

Способы отражения зарплаты в управленческом учете реализованы в виде справочника, который содержит два предопределенных способа отражения в учете:

Отражение начислений по умолчанию;

Не отражать в управленческом учете.

Способ отражения в управленческом учете (т.е. ссылка на элемент справочника способов отражения) может задаваться:

Конкретному работнику – устанавливается документом Учет заработка работников или может быть дополнительно уточнен кадровыми документами, например, при переводе работника на другую работу кадровым перемещением;

Конкретному начислению – указывается непосредственно при описании начисления.

В управленческом учете способ отражения будет выбираться в приведенной выше последовательности. Если для начисления не нашелся способ в приведенных трех пунктах, то выбирается способ отражения по умолчанию.

Из книги Бухгалтерское дело автора

8.2. Выбор оптимального варианта решения хозяйственных ситуаций, порядок их отражения в учете и отчетности Теория бухгалтерского дела позволяет организации выбирать по своему усмотрению наилучшие из возможных альтернативных методов бухгалтерского учета, которые

Из книги Бухгалтерский учет автора Мельников Илья

ЛИЗИНГОВЫЕ ОПЕРАЦИИ И ИХ ОТРАЖЕНИЯ В УЧЕТЕ Объект лизинга – любое движимое и недвижимое имущество, которое по действующей классификации относится к основным средствам. Субъекты лизинга это:– лизингодатель – юридическое лицо, осуществляющее лизинговую деятельность

Из книги Управление затратами предприятия автора Котенева Е Н

5.3. Себестоимость в финансовом и управленческом учете Показатель себестоимости продукции играет важнейшую роль в производственной деятельности предприятия, отрасли промышленности, всего народного хозяйства. Себестоимость продукции показывает эффективность

Из книги Бухгалтерский учет в сельском хозяйстве автора Бычкова Светлана Михайловна

13.5. Понятие финансовых результатов и порядок их отражения в учете Финансовый результат является оценочным показателем и выражает экономическую эффективность деятельности сельскохозяйственного предприятия. Этот показатель определяется показателем прибыли или

Из книги Учетная политика организаций на 2012 год: в целях бухгалтерского, финансового, управленческого и налогового учета автора Кондраков Николай Петрович

Глава 8 Учетная политика организации в управленческом учете 8.1. Основные нормативные документы, используемые в управленческом учете 1. Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».2. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в

Из книги Бухгалтерский управленческий учет. Шпаргалки автора Зарицкий Александр Евгеньевич

8.1. Основные нормативные документы, используемые в управленческом учете 1. Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».2. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от

Из книги Типичные ошибки в бухгалтерском учете и отчетности автора Уткина Светлана Анатольевна

26. Принципы и цели организации системы бюджетирования в управленческом учете предприятия Система бюджетирования является неотъемлемой частью системы планирования деятельности предприятия. Традиционно под бюджетом понимали финансовый план, имеющий форму балансовой

Из книги Основные средства. Бухгалтерский и налоговый учет автора Сергеева Татьяна Юрьевна

44. Понятие и классификация затрат в управленческом учете предприятия Четкое разграничение затрат в зависимости от их экономического назначения является определяющим моментом при организации управленческого учета на предприятии. На всех уровнях управления

Из книги 1C: Предприятие, версия 8.0. Зарплата, управление персоналом автора Бойко Эльвира Викторовна

54. Использование в управленческом учете системы директ-костинг Термин «директ-костинг» (direct-cos– ting) означает «учет прямых затрат». Данный термин не в полной мере отражает сущность данного метода учета затрат, поскольку главный элемент этого метода – организация

Из книги Бухгалтерский и налоговый учет прибыли автора Нечитайло Алексей Игоревич

55. Использование в управленческом учете системы стандарт-костинг Стандарт-костинг (standart costing) – это система учета затрат и калькуляции себестоимости с использованием нормативных затрат. «Стандарт» – количество необходимых для производства единицы продукции затрат;

Из книги автора

Пример 25. Порядок отражения земельных участков в учете Основополагающим принципом отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с земельными участками, является принцип имущественной обособленности – активы и обязательства организации существуют обособленно

Из книги автора

Пример 12. Организацией нарушен порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете выявленных при инвентаризации излишков товаров Отражение в налоговом учете в составе себестоимости реализованных покупных товаров, учетной стоимости реализованных излишков является

Из книги автора

Пример 16. Нарушение порядка отражения в бухгалтерском и налоговом учете материальных ценностей, полученных при демонтаже и разборке в результате ликвидации выводимых из эксплуатации объектов основных средств Организация ликвидировала устаревшее основное средство, но

Из книги автора

4.1.Способы начисления амортизации в бухгалтерском учете Сумма амортизации определяется ежемесячно, отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества.Начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в

Из книги автора

16.9. Способы отражения зарплаты в регламентированном учете Способы отражения реализованы в виде справочника, который содержит два предопределенных способа:? отражение начислений по умолчанию;? не отражать в бухучете.Способ определяет порядок отражения зарплаты

Из книги автора

1.4. Концепции формирования и отражения прибыли в бухгалтерском учете Формирование информации о финансовых результатах строится на совокупности условностей, многие из которых не имеют ничего общего с окружающей нас действительностью. В бухгалтерском учете эти

06.12.2007

Ближайшие конференции по организации управленческого учета вы можете .

Сергей Долгинов и Михаил Кузнецов,

PricewaterhouseCoopers

В каких случаях имеет смысл полностью или частично совмещать учетные процессы? Как это сделать на практике? Консультанты компании PricewaterhouseCoopers Сергей Долгинов и Михаил Кузнецов отвечают на эти вопросы в своей статье и подробно описывают процедуру сближения систем учета, иллюстрируя примерами каждый ее этап.

В сегодняшней российской практике можно выделить несколько основных причин возникновения системы управленческого учета параллельного бухгалтерскому учету:

1. Искажение юридической корпоративной структуры по сравнению с организационной (финансовой), а также искажение принципов юридического оформления хозяйственных операций по сравнению с их фактическим содержанием. Такие искажения могут обуславливаться как задачами налогового планирования, так и «болезнями роста» холдинговой структуры;
2. Жесткая регламентация российскими стандартами бухгалтерского учета (РСБУ) и Налоговым кодексом (НК РФ) порядка учета отдельных видов хозяйственных операций, что подчас является серьезным бременем для предприятий и существенно снижает эффективность некоторых бизнес-процессов;
3. Стремление предприятий к ведению управленческого учета по общепризнанным международным стандартам (МСФО/ГААП);
4. Проблемы, связанные с оперативностью ввода данных в бухгалтерском учете, а также ориентация бухгалтеров на фискальные задачи.

На предприятиях, ведущих параллельный бухгалтерский и управленческий учет, «глубинная суть» хозяйственных операций нередко отражается лишь в управленческой отчетности. Это обусловлено тем, что высокая аналитичность учета требуется в первую очередь финансистам-управленцам. При отсутствии «заказчика» качественной аналитической информации он укрупняется и становится более примитивным.

В последнее время влияние некоторых факторов, ранее заставлявших предприятия поддерживать две параллельные системы учета, ослабло. Одновременно появились стимулы, побуждающие к полному и объективному раскрытию в отчетности реального финансового положения и результатов деятельности компании: стремление получить доступ к финансовым рынкам, повысить статус предприятия на рынке, снизить налоговые риски.

Преимущества сближения бухгалтерского и управленческого учета

Сблизив бухгалтерский и управленческий учет, предприятие может приобрести целый ряд выгод.

Наиболее очевидная из них - повышение эффективности финансово-учетной функции и снижение затрат на ее поддержание. Положительный результат дает совмещение даже ограниченного числа учетных процессов. Например, момент отражения и оценка операций по поступлению и выбытию денежных средств для всех систем учета, как правило, одинаковы. Поэтому совмещение процесса разноски банковских и кассовых выписок для целей бухгалтерского и управленческого учета может дать реальную экономию, особенно в том случае, если количество документов для разноски велико.

В случае полного совмещения учетных процессов вообще отпадает необходимость в содержании двух аппаратов по ведению учета, поддержанию параллельных систем внутреннего нормативного регулирования и обеспечения внутреннего контроля. А при автоматизации учета можно достичь значительной экономии при внедрении и поддержки информационной системы.

Другим преимуществом совмещения является формирование единого внутреннего информационного пространства и однозначное понимание всеми сотрудниками (и учетными работниками, и управленцами) сути происходящих на предприятии процессов. Отпадает необходимость выстраивать соответствие между отражением операций в управленческом и бухгалтерском учете, так как все операции квалифицируются и отражаются единообразно.

При формировании единой системы учета повышается и эффективность внутреннего и внешнего контроля. Если результатом управленческого учета является усеченный набор отчетов, отражающий лишь наиболее важные аспекты деятельности, то, скорее всего, на предприятии отсутствует механизм сверки учетных данных и обеспечения их целостности. Ведение управленческого учета по правилам бухгалтерского позволяет в таких случаях повысить качество отчетности.

Открытая отчётность, составленная по правилам РСБУ, может быть подтверждена независимым аудитом, что играет важную роль при выстраивании отношений с собственниками и кредиторами – как настоящими, так и перспективными.

Проблемы сближения бухгалтерского и управленческого учета

Наиболее существенным препятствием в проекте сближения бухгалтерского и управленческого учета является сопротивление персонала компании. Поэтому чем масштабнее изменения и чем больше людей они затрагивают, тем больше требуется времени на адаптацию и на обучение. Жизненно необходимо, чтобы высшее руководство всецело поддерживло стратегические изменения и было готово к затратам (как материальным, так и временным) на их осуществление.

Вот основные проблемы, препятствующие сближению бухгалтерского и управленческого учета.

1) Противоречия в целях учета . Бухгалтерский учет преследует главным образом фискальные цели, а управленческий учет – это инструмент принятия решений для руководства компании. Яркий пример – повышение аналитичности учёта. Так как степень детализации по различным участкам учёта в двух системах разная, в единую систему учёта приходится закладывать максимальную аналитику, чтобы не пострадали интересы всех пользователей отчётности. Для учетных работников увеличение аналитичности означает рост объема информации, которую необходимо освоить, и трудоемкости работы.

Большое значение имеют и сроки составления отчётности. Как правило, для целей управления требуется более оперативная отчётность. Подчас ее своевременность даже более приоритетна, чем надёжность. В случае бухгалтерской отчётности, напротив – приоритет отдаётся надёжности.

2) Различия в методологии учета . Одной из причин параллельного ведения бухгалтерского и управленческого учета является жесткая регламентация учетных процедур стандартами РСБУ и другими нормативными актами. В качестве примера можно привести лимит стоимости для отнесения объектов к основным средствам, жестко регламентированный в налоговом учете (бухгалтера стремятся придерживаться его и в бухгалтерском учете). В случае применения альтернативного лимита стоимости ОС в управленческом учете, в разных системах учета формируется различный состав активов и различный финансовый результат. Для сближения систем учета потребуется либо подчиняться жестким правилам РСБУ и налогового законодательства, либо вносить существенные изменения в бизнес-процессы.

3) Подготовка входящих остатков и переходной отчетности . При переходе на единую систему учета необходимо привести учетные данные к единому входящему балансу. Естественно, данные отчетности и синтетического учета должны расшифровываться данными аналитического учета. Эта трудоемкая задача, поскольку различия в правилах учета и критериях существенности приводят к тому, что в двух системах учета различаются как набор аналитических объектов, так и их оценка. В таких случаях приоритет обычно отдают данным бухгалтерского учета, так как бухгалтерская отчетность подлежит внешнему контролю. При переходе на единую систему учета целесообразно составить переходный баланс, в котором необходимо отразить все изменения в балансовых статьях управленческого учета и их суммарное влияние на размер собственного капитала.

Этапы совмещения бухгалтерского и управленческого учета

Совмещение бухгалтерского и управленческого учета целесообразно проводить поэтапно. Если изменения затрагивают большое число сотрудников с конфликтующими интересами, очень важно от начала до конца документировать проектные процессы. Фиксирование текущей модели учета и проработка будущей модели является одним из ключевых факторов успешного осуществления проекта.

1) В начале проекта необходимо выявить расхождения в бухгалтерском и управленческом учете и составить их подробный перечень. Далее по каждому виду различий проводятся обсуждения с ключевыми руководителями и принимаются решения по способу устранения (принять позицию бухгалтерского учета, позицию управленческого учета, выработать альтернативный компромиссный вариант, не устранять различие). При этом степень сближения может быть различной – от полного объединения до сближения по отдельным бизнес-процессам. Этот аспект стратегического решения задается на самых ранних этапах проекта и определяет все остальные этапы. Порой предприятия идут даже на юридические и организационные изменения: изменение структуры владения, реструктуризацию и т. д.

Пример 1. Перечень расхождений в бухгалтерском и управленческом учете

Раздел учета, учетный аспект	Текущая позиция бухгалтерского учета	Текущая позиция управленческого учета	Выработанное решение
Валюта учета	Рубли (требование законодательства по бухгалтерскому учету)	Доллары США (пожелание менеджмента компании)	Вести бухгалтерский и управленческий учет в рублях. Управленческую отчетность представлять как в рублях, так и в долларах США (ряд статей активов и капитала — по историческому курсу, статьи денежных средств - по курсу на дату составления отчетности, остальные статьи - по средневзвешенному месячному курсу)
Стоимостный критерий отнесения актива к основным средствам	10 тыс. рублей (требование налогового законодательства)	2 тыс. долларов США (пожелание менеджмента компании)	Установить единый критерий отнесения к ОС - 10 тыс. рублей. В интересах управленческого учета выделять ОС стоимостью от 10 до 54 тыс. рублей с помощью специальной аналитики.
Аналитика доходов от обычных видов деятельности	Учет доходов в разрезе укрупненных видов деятельности	Подробная аналитика в разрезе всех типов доходов	Выработать единый перечень аналитики доходов от обычных видов деятельности (см. пример 3), удовлетворяющий требованиям как бухгалтерского, так и управленческого учета

2) По результатам проработанного перечня различий приступают к формированию документов внутреннего нормативного регулирования верхнего уровня – учетных политик, планов счетов и аналитик (видов доходов и расходов). Если бухгалтерский и управленческий учет в результате проекта объединяются полностью, то имеет смысл разрабатывать единую учетную политику, единый план счетов и перечень аналитики. Если объединение неполное, то нужно сформировать два набора документов. Этот инструментарий позволит строже контролировать сближение учетов, а также повышать степень сближения в дальнейшем.

Пример 2. Единый План Счетов для целей БУ и УУ

	Счет	Субсчет 1-го порядка	Субсчет 2-го порядка	Субсчет 3-го порядка	Наименование
РСБУ/УУ					Продажи
РСБУ/УУ					Выручка
РСБУ/УУ					Выручка от вида деятельности А (оказание услуг)
					Выручка от вида деятельности А (оказание услуг), полученная от компаний холдинга
					Выручка от вида деятельности А (оказание услуг), полученная от сторонних компаний
РСБУ/УУ					Выручка от вида деятельности В (оптовая торговля)
					Выручка от вида деятельности В (оптовая торговля), полученная от компаний холдинга
					Выручка от вида деятельности В (оптовая торговля), полученная от сторонних компаний
РСБУ/УУ					Себестоимость продаж
РСБУ/УУ					Себестоимость по виду деятельности А (оказание услуг)
					Себестоимость по виду деятельности А (оказание услуг), в части доходов, полученных от компаний холдинга
					Себестоимость по виду деятельности А (оказание услуг), в части доходов, полученных от сторонних компаний
РСБУ/УУ					Себестоимость по виду деятельности В (оптовая торговля)
					Себестоимость по виду деятельности В (оптовая торговля), в части доходов, полученных от компаний холдинга
					Себестоимость по виду деятельности В (оптовая торговля), в части доходов, полученных от сторонних компаний
РСБУ/УУ
РСБУ/УУ					НДС по виду деятельности А (оказание услуг)
					НДС по виду деятельности А (оказание услуг), в части доходов, полученных от компаний холдинга
					НДС по виду деятельности А (оказание услуг), в части доходов, полученных от сторонних компаний
РСБУ/УУ					НДС по виду деятельности В (оптовая торговля)
					НДС по виду деятельности В (оптовая торговля), в части доходов, полученных от компаний холдинга
					НДС по виду деятельности В (оптовая торговля), в части доходов, полученных от сторонних компаний
РСБУ/УУ					Прибыль/убыток от продаж
РСБУ/УУ					Прибыль/убыток от продаж по виду деятельности А (оказание услуг)
					Прибыль/убыток от продаж по виду деятельности А (оказание услуг), в части доходов, полученных от компаний холдинга
					Прибыль/убыток от продаж по виду деятельности А (оказание услуг), в части доходов, полученных от сторонних компаний
РСБУ/УУ					Прибыль/убыток от продаж по виду деятельности В (оптовая торговля)
					Прибыль/убыток от продаж по виду деятельности В (оптовая торговля), в части доходов, полученных от компаний холдинга
					Прибыль/убыток от продаж по виду деятельности В (оптовая торговля), в части доходов, полученных от сторонних компаний

Комментарий : все представленные счета (субсчета счета 90) в данном примере используются как для бухгалтерского, так и для управленческого учета. Субсчета 1-го порядка организованы в соответствии с требованиями бухгалтерских нормативных документов. Субсчета 2-го порядка (в разрезе видов деятельности) интересуют как бухгалтеров, так и финансистов-управленцев. Субсчета 3-го порядка (выделение внутригрупповых доходов и внутригруппового финансового результата) интересны в первую очередь для управленческого учета.

Пример 3. Единый перечень аналитики для целей БУ, УУ и НУ (виды доходов)

Раздел учета (РСБУ,УУ, РСБУ/УУ)	Код статьи доходов	Наименование статьи доходов	Классификация для налогового учета
РСБУ/УУ		Доходы от обычных видов деятельности
РСБУ/УУ		Доходы от операций по оказанию гостиничных услуг
		Проживание - стандартные номера	Доходы от реализации
		Проживание - VIP-номера	Доходы от реализации
		Проживание - семейные номера	Доходы от реализации
		Услуги брони	Доходы от реализации
		Услуги фитнес - центра	Доходы от реализации
		Услуги пляжной зоны	Доходы от реализации
		Услуги салона красоты	Доходы от реализации
РСБУ/УУ		Доходы от оказания услуг общественного питания
		Продажи ресторана	Доходы от реализации
		Продажи кофейни	Доходы от реализации
		Продажи бара	Доходы от реализации
РСБУ/УУ		Доходы от розничной торговли
		Продажи алкоголя	Доходы от реализации
		Продажи табака	Доходы от реализации
		Продажи безалкогольных напитков	Доходы от реализации
		Продажи прессы	Доходы от реализации
		Продажи прочих товаров	Доходы от реализации
РСБУ/УУ		Прочие доходы
		Доходы от реализации основных средств	Доходы от реализации
		Доходы от реализации материалов	Доходы от реализации
		Полученные штрафы	Внереализационные доходы
		Курсовые разницы	Внереализационные доходы
		Имущество, полученное безвозмездно от материнской компании, владеющей более 50% УК	Доходы, не принимаемые для налогообложения
		Прочие виды безвозмездно полученного имущества	Внереализационные доходы

Комментарий : отметим, что аналитика статей доходов в результате объединения бухгалтерского и управленческого разреза становится значительно более детальной. Кроме того в предложенном варианте статьи разбиты таким образом, чтобы удовлетворять еще и нуждам налогового учета.

3) На основе утвержденных документов верхнего уровня строятся документы нижнего уровня – альбомы хозяйственных операций с указанием бухгалтерских, управленческих и налоговых проводок, альбомы первичных документов, реестры отчетности, детальные методики учета. Во всех случаях, когда различия в управленческом и бухгалтерском учете остаются, важно сделать подробное описание различий в нормативных документах.

Пример 4. Альбом хозяйственных операций для целей бухгалтерского и управленческого учета

Код хоз. операции	Наименование хоз.операции	Бухгалтерский учет			Управленческий учет			Первичный документ
		Дт	Кт	Аналитика	Дт	Кт	Аналитика
A-001	Списаны материалы в производство	20.01	10.03	Вид материалов, элемент расходов	20.01	10.03	Вид материалов, Центр Финансовой Ответственности	Расходная накладная на отпуск материалов

Комментарий : В представленном примере операция учитывается в бухгалтерском и управленческом учете идентично, с использованием аналогичных счетов. Тем не менее запрашивается специальная аналитика для бухгалтерского учета (элемент расходов) и для управленческого учета (центр финансовой ответственности).

4) Если бухгалтерский и управленческий учет автоматизированы, изменения по сближению двух систем учета затронут и учетные системы. Следует заранее предусмотреть последствия изменений и разрабатывать внутренние нормативные документы, ориентируясь на на выбранное IT-решение.

Сближение бухгалтерского и управленческого учета по основным участкам

Участок учета	Шаги по сближению БУ и УУ
Внеоборотные активы	Унификация классификатора ОС/НМА для БУ и УУ, определение лимита отнесения к ОС, определение способов и норм амортизации в БУ и УУ
Материалы	Выработка классификатора материалов, определение способа оценки материалов при списании в производство
Доходы и расходы	Выработка единого перечня и классификации доходов и расходов в БУ и УУ, выработка подхода к оценке готовой продукции и незавершенного производства, учет доходов и расходов в разрезе центров финансовой ответственности
	Унификация перечня контрагентов в БУ и УУ, выделение расчетов с компаниями Группы (Холдинга) на уровне субсчетов
Финансовые вложения	Унификация классификатора финансовых вложений, определение единых принципов оценки финансовых вложений при поступлении и при выбытии
Резервы предстоящих расходов и платежей	Определение единого перечня резервов, начисляемых в БУ и УУ, принципов их начисления и использования
	Приведение юридической структуры владения в соответствие с фактической

Возможности совмещения бухгалтерской и управленческой отчетности

Наобходимо отметить, что формы бухгалтерской отчетности организаций, установленные Приказом Минфина от 22 июля 2003 г. N 67н, являются рекомендованными. Другими словами, организация вправе расширить состав показателей бухгалтерской отчетности, внеся в нее необходимые управленческие данные, при условии сохранения показателей, указанных в рекомендованных формах. Таким образом, существует возможность совмещения бухгалтерской и управленческой отчетности. Ниже приведен пример отчета о прибылях и убытках для целей бухгалтерского и управленческого учета. Введенные управленческие показатели выделены курсивом.

Пример 5. Отчет о прибылях и убытках

Показатель
наименование		Код строки
	Доходы и расходы по обычным видам деятельности
	Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей), в том числе:
	Выручка, полученная от компаний Группы (Холдинга), в том числе:	011
		0111
		0112
	Выручка, полученная от сторонних Компаний, в том числе:	012
	Выручка по виду деятельности А (оказание услуг)	0121
	Выручка по виду деятельности В (оптовая торговля)	0122
	Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, в том числе:
	Себестоимость по виду деятельности А, в том числе:	021
	Материальные расходы	0211
	Заработная плата	0212
		0213
	Амортизация ОС и НМА	0214
	Услуги сторонних организаций	0215
	Прочие расходы	0216
	Себестоимость по виду деятельности В, в том числе:	022
	Себестоимость проданных товаров	0221
	Заработная плата	0222
	Отчисления на социальные нужды	0223
	Амортизация ОС и НМА	0224
	Услуги сторонних организаций	0225
	Прочие расходы	0226
	Валовая прибыль, в том числе:
	По виду деятельности А	0291
	По виду деятельности В	0292
	Коммерческие расходы
	По виду деятельности А	031
	По виду деятельности В	032
	Управленческие расходы
	По виду деятельности А, в том числе:	041
	Заработная плата менеджмента	0411
	Отчисления на социальные нужды	0412
	Аренда офисных помещений	0413
	Прочие расходы	0414
	По виду деятельности В, в том числе:	042
	Заработная плата менеджмента	0421
	Отчисления на социальные нужды	0422
	Аренда офисных помещений	0423
	Прочие расходы	0424
	Прибыль (убыток) от продаж
По виду деятельности А		051
По виду деятельности В		052
	Прочие доходы и расходы
	Проценты к получению
	Проценты к уплате
	Доходы от участия в других организациях, в том числе:
	Дочерних организациях	081
	Зависимых организациях	082
	Прочих организациях	083
	Прочие доходы, в том числе:
	Доходы от реализации имущества	091
	Доходы от предоставления имущества в аренду	092
	Курсовые разницы	093
	Другие доходы	094
	Прочие расходы, в том числе:
	Расходы от реализации имущества	101
	Расходы от предоставления имущества в аренду	102
	Курсовые разницы	103
	Другие расходы	104
	Прибыль (убыток) до налогообложения
	Отложенные налоговые активы
	Отложенные налоговые обязательства
	Текущий налог на прибыль
	Чистая прибыль (убыток) отчетного периода

Михаил Лукашевич

Что такое управленческий учет и чем он отличается от финансового? Каковы принципы управленческого учета? В чем особенности различных методов организации управленческого учета на предприятии?

Здравствуйте, постоянные читатели бизнес-журнала «ХитёрБобёр» и все, кто впервые заглянул на наш ресурс! С вами эксперт - Анна Медведева.

Все, что касается финансов и отчетности, всегда непростое и ответственное. Сегодня мы разберемся с темой управленческого учета , а также посмотрим, чем он принципиально отличается от учета финансового.

В конце статьи я подготовила для вас обзор компаний, которые помогут вам наладить управленческий учет на профессиональном уровне.

1. Что такое управленческий учет

Первостепенная задача управленческого учета - это обрисовать для руководства реальную картину состояния предприятия , помочь распределить резервы и повысить эффективность.

Цель управленческого учета - предоставить руководству компании и специалистам отделов запланированные показатели, фактические цифры и прогнозную информацию, касающуюся деятельности предприятия.

Насколько корректны эти данные, настолько эффективными и обоснованными станут управленческие решения .

Дадим определение понятию.

Это методика подготовки и оценки сведений о работе организации. Она показывает результаты экономической деятельности предприятия и используется для целей управления.

На каких принципах основывается управленческий учет:

• обособленность - и предприятие в целом, и его отделы рассматриваются независимо от других;
• непрерывность - сведения для учета должны поступать регулярно, а не беспорядочно;
• полнота - информация должна быть как можно более полной;
• своевременность - данные обязательно должны предоставляться в момент необходимости;
• сопоставимость - идентичные параметры за разные временные промежутки должны формироваться по одним и тем же принципам;
• понятность - данные должны оформляться в понятной для адресата форме;
• периодичность - внешнюю и внутреннюю отчетность нужно обязательно формировать в предписанные сроки;
• экономичность - затраты на работу системы учета должны окупаться выгодой от её использования.

Чтобы внедренный управленческий учет оправдывал себя, необходимы три условия : хорошие специалисты, активное участие руководства и выделение специальных ресурсов.

Как это выглядит? В небольших компаниях управленческий учет представляет собой набор электронных таблиц . При больших объемах информации целесообразно выбрать специальный программный продукт .

С управленческим учетом тесно связаны бюджет доходов и расходов и бюджет движения денежных средств ().

2. Какие существуют методы управленческого учета - 7 основных методов

Поскольку по закону не существует четких требований к ведению управленческого учета, допускается варьировать и выбирать методы и способы, удобные для конкретного учреждения.

Задача управленческого учета - это оценка себестоимости и контроль расходов. Мы выделили наиболее распространенные подходы к организации этого процесса.

Метод 1. Определение точки безубыточности

Этим термином, также называемым критической точкой , обозначается объем выпускаемой продукции и ее сбыта, при котором организация начинает получать прибыль от реализации своего товара. То есть доходы начинают перекрывать расходы.

Точка безубыточности обозначается в единицах продукции либо в финансовом выражении.

Метод 2. Бюджетирование

Определение говорит само за себя. Этот метод управленческого учета помогает максимально эффективно распределять ресурсы предприятия за счет тщательного планирования и последующего контроля и анализа отклонений от плана.

Бюджетирование помогает экономить и слаженно взаимодействовать

В основе лежит использование данных об экономике предприятия. Поэтому важнейшая функция программы бюджетного управления - способствовать объективному анализу и принятию решений.

Метод 3. Процессный расчет затрат

Так называемый процессный метод актуален при серийном производстве однотипной продукции или когда процесс производства невозможно прерывать по экономическим причинам или по причинам безопасности.

В процессном расчете составляется соотношение расходов с продукцией, выпущенной за конкретно взятый период.

Метод 4. Проектный расчет затрат

Используется в случаях, когда изготавливается изделие по спецзаказу.

В каждом проекте или партии выпущенной продукции производится расчет затрат:

• на материалы;
• оплату работникам;
• прочие расходы.

Этот метод также называют позаказным .

Метод 5. Передельный расчет затрат

Попередельный метод нужен в массовом производстве. Здесь определяющий процесс - это последовательный переход сырья в конечный продукт .

Группы процессов производства образуют переделы . Каждый такой передел либо выпускает промежуточный продукт (полуфабрикат ), либо завершает весь процесс и выдает продукт в конечном варианте.

Метод 6. Нормативный расчет затрат

Этот метод представляет учет отклонений реальной себестоимости от запланированной. Расчет нормативной себестоимости ведется по каждому виду выпускаемой продукции.

По итогам завершения периода проводится учет отклонений:

• отрицательных - излишний расход сырья;
• положительных - рациональный расход материалов.

Отдельным пунктом стоит учет условных отклонений. Они появляются из-за расхождений в составлении калькуляций, поэтому бывают и отрицательными, и положительными.

Метод 7. Директ-костинг

Фактически это контроль затрат. Основная цель директ-костинга - разделить их на постоянные и переменные.

Чтобы проще было различить суть этих понятий, составим таблицу.

Постоянные и переменные затраты:

Наиболее существенная особенность директ-костинга - это возможность видеть взаимосвязи между объемами продукции, затратами и прибылью.

3. Как происходит постановка управленческого учета - 5 основных этапов

Теперь распишем детально, как организовать управленческий учет .

Для наглядности я составила поэтапный алгоритм действий.

Этап 1. Определение основных потребителей данных управленческого учета

Основные заказчики и получатели сведений управленческого учета - руководители компании и члены совета директоров , менеджеры разных уровней , поскольку они принимают главные бизнес-решения.

Если необходимо изложить людям, принимающим решения суть проблемы или какой-либо план действий, то лучший способ - подготовить презентацию чтобы наглядно и структурировано преподнести информацию.

Этап 2. Формирование перечня необходимой отчетности

Далее необходимо сформировать и согласовать со всеми заинтересованными лицами перечень документов - то есть непосредственно отчетов, которые предстоит оформлять. Для каждого отчета определяется, в какой срок и с какой периодичностью он будет сдаваться - делается четкое и подробное описание.

Этап 3. Подготовка эскиза методологии

Составлением системы управленческого учета занимаются специалисты, вникающие во все тонкости деятельности компании. Иначе есть риск, что система управленческой отчетности не оправдает своих целей внедрения и не принесет желаемых результатов.

Что необходимо сделать на данном этапе:

• определить блоки отчетности и сферы учета;
• разработать документы промежуточных отчетов и методы расчетов;
• определить методы внесения в систему и обработки информации;
• обеспечить эффективный контроль данных;
• распределить обязанности между специалистами, которые выполняют подготовку данных;
• подготовить тестовую версию методологии и сделать пробные расчеты;
• оценить целесообразность разработанного проекта методологии.

Затем подготовленная модель утверждается руководством компании.

Этап 4. Внедрение методологии управленческого учета

Если все предыдущие мероприятия увенчались успехом, систему управленческого учета запускают в действие.

Внедрение проекта управленческого учета выявит недоработки, допущенные при составлении методологии. Возможно это окажется неоднородный подход различных подразделений к обработке данных, либо противоречивость информации, пересекающейся в разных отчетах, либо несовершенное программное обеспечение и т. д.

Могут случаться и другие накладки при взаимодействии подразделений.

Пример

На предприятии «ЧелябинскСтройМотаж» возникли проблемы с достоверностью информации о реализации товара.

В ходе проверки выяснилось, что бухгалтерия несвоевременно внесла в базу сведения о поступивших средствах. Из-за этого затянулось закрытие бухгалтерского баланса по учреждению.

Этап 5. Организация контроля за внедрением системы управленческого учета

Принципиальная часть контроля - оценить, насколько экономически эффективна выбранная система управленческого учета. Но сначала необходимо убедиться что все исполнители обучены, цели понятны, в методологии отсутствуют ошибки.

В продолжение темы предлагаем несколько дельных советов от эксперта.

4. Профессиональная помощь в постановке управленческого учета - обзор ТОП-3 компаний по предоставлению услуг

Ниже я представляю список компаний, которые профессионально занимаются постановкой управленческого учета в разных организациях.

Стоит обратиться за помощью к ним, если есть есть понимание необходимости вывести процесс управления предприятием на принципиально новый уровень.

Сервис управления финансами предлагает финансово-управленческий учет для малого бизнеса . Полная автоматизация функций учета доходов и расходов, планирования финансов и контроля всех денег помогут вам вынести бизнес на новый уровень развития.

Программу не нужно устанавливать, работать с сервисом можно сразу, зайдя на главную страницу. Сайт разработан для максимального удобства - введя данные в систему, вы будете наглядно видеть результаты и планы и полностью контролировать свой бизнес.

Работа с сервисом значительно сэкономит средства, которые вы тратили раньше на корректировку недоработок финансовой службы.

2) GBCS

Эта консалтинговая компания разработала уникальную бизнес-модель управленческого учета для различных учреждений. Благодаря ей, вы максимально повысите продуктивность управленческих решений в вашей фирме.

Система управленческого учета, созданная высококвалифицированными специалистами GBCS, даст вам возможность иметь реальное представление об активах и собирать информацию, касающуюся финансовой обстановки предприятия.

Помимо проекта управленческого учета, вам дополнительно предоставят другие услуги: составление отчетов о прибылях и убытках, о движении денежных средств и управленческий баланс. Актуальность решений, предлагаемых GBCS, - несомненное преимущество этой консалтинговой компании.

Фирма имеет крупнейшую региональную сеть - 49 городов России, Казахстана, Украины, ОАЭ и Канады. Здесь предлагают современные программы для учета и управления и создают возможности для успешного развития бизнеса любой отрасли и масштабов.

«БитФинанс» поможет вам в управлении казначейством и , управлении в договорной сфере, составлении финотчетов и отчетности МСФО.

18-летний опыт и профессиональная помощь в достижении результатов - самые сильные стороны компании «БитФинанс», позволившие ей завершить уже более 2500 успешных проектов.

5. Чем отличается управленческий учет от финансового - 5 главных отличий

В этом разделе я расскажу о том, в чем состоит отличие управленческого и финансового видов учета.

Отличие 1. Управленческий учет не обязателен для предприятия

Финансовая отчетность ограничена четкими законодательными требованиями. Она оформляется и сдается в соответствующие инстанции, и независимо от того, считает ли руководство предприятия это целесообразным.

Составляется по усмотрению администрации фирмы. Обычно делается это тогда, когда польза от имеющихся в отчете данных оправдывает расходы на их подготовку, обработку и оформление самого отчета.

Отличие 2. Степень открытости информации

Финансовая отчетность представляет собой более открытую информацию для ряда компаний. Например, федеральный закон предписывает публиковать сведения бухгалтерской отчетности для публичных компаний, чтобы все заинтересованные лица могли с ними ознакомиться.

Информация управленческого учета, напротив, совершенно закрыта и для сторонних органов, и даже внутри компании не все имеют к ней доступ.

Отличие 3. Финансовый учет должен быть максимально точным

Финансовая отчетность - дело серьезное. От сведений, которые содержатся в финотчетах, зависит благополучие всей компании. Поэтому для финансового учета обязательна конкретика, точность и недопустима расплывчатость.

Иногда для быстрого принятия управленческих решений (если того потребовала ситуация) необходимо, чтобы данные предоставлялись быстро, а времени на их полный сбор, детализацию и выверку нет. Поэтому в управленческом учете допускаются погрешности в цифрах.

Когда речь идет о скорости принятия решений , даже приблизительных данных вполне достаточно, так как незначительные отклонения все равно не меняют самого решения.

Отличие 4. Периодичность и сроки предоставления отчетности

Для сдачи финансовых отчетов существуют обязательные сроки. Обычно это месячный , квартальный или годовой отчетные периоды. Отклонение от сроков грозит штрафными санкциями.